一、我国监事会计检查制度现状

　　公司制是现代企业制度的典型形式。与其他企业管理制度对比，它的最大特点在于建立了科学管理的监事监督制度――企业行为的自我约束机制。

　　但是，根据作者从事注册会计师执业十年来对企业内部控制制度调查所了解，我国自1993年颁布《公司法》以来，虽然建立了几十万个大大小小不同类型、形式的有限责任公司、国有（或集体）独资公司和股份有限公司，但这些公司在运作过程中，绝大部分监事会或监事形同虚设，没有发挥应有的作用。具体表现在：

　　1、企业在申请工商注册登记时，申报注册监事者多为“滥竽充数”，绝大多数监事不懂管理，缺乏财会知识，没有审计意识，监事看不懂会计报表，更不懂账；

　　2、股东会没有授予监事会聘请经济管理专家、审计顾问或委托注册会计师审计的权利；

　　3、绝大多数监事不了解会计报告应由哪些部分组成，更不懂财务指标；而相关部门及股东要检查企业经营与财务管理时，不仅没有要求监事签章，甚至根本不要监事过问；
　　4、绝大部分监事不知道自己的权利义务是什么。

　　为了维护国有资产的安全和完整，国务院于1994年7月的第159号令发布了《国有企业财产监督管理条例》，该《条例》第十三条、十四条规定了国务院有关部门对国务院指定由其监督的企业和企业集团向企业派出监事会，国务院授权的全国性总公司对其所属企业派出监事会。第十九条规定省、自治区、直辖市人民政府对省级人民政府管辖的企业和省级人民政府批准由其监督的下级地方人民政府管辖的企业实施分工监督。《条例》第二十一条规定：“监事履行下列职责”：

　　1、审查注册会计师验证的或者厂长（经理）签署的企业财务报告，监督、评价经营效益和企业财产保值增值状况；

　　2、根据工作需要，查阅企业的财务账目和有关资料，对厂长（经理）和有关人员提出询问；

　　3、对厂长（经理）的经营职责进行监督、评价和记录，向派出监事会的监督机构提出对厂长（经理）任免（聘任、解聘）及奖惩的建议；

　　4、根据厂长（经理）的要求，提供咨询意见。

　　但是，同年3月国家国有资产管理局关于《股份制试行企业国有股权管理的实施意见》及同年11月国家国有资产管理局、国家经济改革委员会关于《股份有限公司国有股权管理暂行办法》对监事的职能均未作具体规定，只是规定了“国家股东单位通过出席股东会的代表提名董事、监事候选人或提出罢免董事、监事的建议，并依持股比例参加表决或投票”。

　　 2001年1月1日开始施行的《企业财务会计报告条例》虽在第三十二条规定“国务院派出监事会的国有重点大型企业、国有重点金融企业和省、自治区、直辖市人民政府派出监事会的国有企业，应当依法定期向监事会提供财务会计报告”。但具体如何操作，与会计人员依该《条例》第三十五条、三十七条出具企业财务报告如何协调，缺乏相应程序法规定。

　　由于监事监督制度缺乏相应的程序法作保障，导致我国监事制度名存实亡。2000年，国家又实施财务总监委派的办法，委派财务专家对国有资产管理实施监督，其效果如何目前尚难以评判。

　　二、海外客串审计制度简况

　　客串审计，又称监察人审计。是由股份公司的监察人（即监事）对本公司财务状况所进行的审计。在国外，许多国家都规定，公司的监察人有权随时调查公司的财务状况。如果监察人作出不诚实的报告，则应受到处罚。监察人审计，既是权利，又是义务。当选监察人的未必都精通审计，往往需要聘请注册会计师或审计专家就地审计或咨询，这种审计称客串审计。规范监事审计行为的一系列法规、制度构成了科学的监事审计制度。

　　国外的监事审计制度起源于英国。1844年依英国颁布的《股份公司法》的有关规定开始实行。根据该法规定，股份公司要设立监事，负责审查由董事提供的会计账簿和财务报表，并将审计结果向股东报告，以维护股东和公众的利益。最初的监事从股东中选举产生。担任审计工作的监事往往不是熟悉、精通账务的会计专家，因此初期的监事审计只是一种外行审计。以后逐渐改变为聘请注册会计师协助查账。《1948年公司法》明确规定，只有合格称职的会计师才能担任监事。在英国有资格成为股份公司监事的会计师有英格兰?威尔士特许会计师协会等4个团体会员以及在国外取得会计师资格并得到商务部承认者。但要成为合格的监事除了具有专门能力外，还必须具有独立性。为了保证监事能更好地履行职责，公司法还规定，监事在任何时候都有查阅公司账目、会计凭证以及报表的权利，而且有权要求公司的负责人提供必要的资料和说明。公司监事要对下列事项进行检查：①公司是否具备正式会计账册，有无未被检查的分支公司的有关报表；②公司的资产负债表与损益表的数据与账簿及表格凭证的数据是否一致。公司监事长对这两项检查结果不满意时，应将其实际情况列入审计报告。公司监事在实施审计中，可以职业专家的资格作出独立自主的判断，但仍应遵照英国特许会计师协会1961年以来所公布的《审计说明书》的原则办事；所采用的审计方法，也要以该协会1971年以来所公布的《关于标准会计实务的说明书》的有关规定为准绳。

　　继英国之后发展监事审计制度的是德国。1861年德国制订了《普通德国法典》，其中规定了股份有限公司要设立监事会。董事编制的资产负债表和利润分配方案要接受监事的审查。1870年，德国制订了《股份公司第一次修订办法》，该法规定，在公司内部设监事会，监事会不仅应负责监督董事的业务执行情况，而且应负责对年度决算书和利润分配方案进行审查，并将审查的结果报告给股东大会。当时德国公司的监事大多对会计账务处理缺乏专门知识，审计流于形式。1930年，德国政府颁布了《股份公司法和股份合资公司法第一草案》，1931年又颁布了《关于股票法、银行审计和租税减免的紧急命令》，在这些法规中均规定，大股份公司、股份合资公司、银行和保险公司财务报表的审计业务，必须委托专业审计人员即经济审计师。经济审计师应将审计报告送给董事会和监事会，再由监事综合自己的审计结果和经济审计的审计结果，以书面形式提交股东大会。

　　在法国，1966年以前的公司法中只要求监事具有专门的能力，但未规定必须由作为职业专家的会计师担任。1966年新的公司法规定，监事必须具备下列条件：①在专门会计师和认定会计师协会的名册上登记；②具备一定条件的认定会计师；③具有高等会计考试合格证书；④具有金融、会计、司法等方面的实际经验，在会计事务所工作15年以上；⑤与公司无利害关系。监事任期为6年，监事的主要任务是对公司的账簿及财产进行检查，对公司的计算文件和提交股东的文件进行检查，证明财务报表的合规性和真实性。监事除进行会计审计外，还进行业务审计。

　　美国最有代表性的会计师审计制度，是根据《有价证券法》等经济法案建立起来的旨在维护投资者利益的审计制度。企业专职人员执行的企业内部审计制度，即企业最高领导聘任具有经营管理知识和能力的人才，从企业自身利益出发对其各个部门管理责任进行的经常性监督制度。在美国，由国家投资和资助的企业、私营大中型企业都设立内部审计机构，开展内部审计工作。内部审计不仅审查财务活动，而且审查效率和效果。美国于1941年成立了“内部审计师协会”。美国的内部审计师中，有一些是注册内部审计师，还有一些是注册会计师。注册会计师受聘担任总稽核员（内部审计负责人），既负责财务审计和效益审计，又负责对贪污、舞弊等违反财经纪律、犯法等情况的调查，情节严重的可以向司法部门提出控告，其本质亦属客串审计。

　　日本的监事审计制度最早可以追溯到1884年，当时制定的日本商法中就有条款对监事审计的权限、任期和性质作出规定。根据1934年修改的商法，监事有权进行会计审计和业务审计。监事施行审计时其公开对象是计算文件和会计账簿记录。计算文件包括：损益计算书、准备金和利润分配方案及其附属明细书等。监事应依照公正的会计惯例来判断计算文书的合法性和适当性。监事的业务审计是对董事所执行的职务是否合法和允当的审计。审计对象包括会计审计以外的一切事项，内容相当广泛而复杂。监事如果发现董事在执行职务中存在舞弊行为或者违反法律或章程的重大事实时，必须在审计报告中予以揭露。在日本，监事会计审计是对会计师的审计进行补充。对于大公司，监事必须在收到公认会计师交来的审计报告之日起一周以内，向董事提出审计报告，并将其副本送交财务审计人员。这种监事的审计报告书是以业务审计为主，原则上也记载会计师的审计报告书以外的事项。因此，日本监事的会计审计只是对会计师审计进行补充而已。

　　在我国台湾，公司一般聘设监察人（监事）。监察人由股东大会选任。台湾公司法规定，监察人得随时调查公司业务及财务状况，查核账册文件，审定其是否允当。同时监察报告如不实，应受处罚。监察人对公司财务的审计，按法律法规是监察人的权利也是职责。监察人的地位介于外部审计与内部审计，但因其与企业有直接的监督职责，被视为企业内部审计的一种。

　　从海外监事监督制度的产生与发展可以看出，监事会计检查的产生与发展是客串审计监督制度产生的前奏，客串审计制度的产生与发展是监事会计检查制度走向健全、完善的必然结果。两者相互依存，不可分割。

　　三、发展我国监事会计监督制度的基本思路

　　世界已进入经济变革竞争时代，我国加入WTO在即，这一切都使我国企业面临着机遇和更为严峻的挑战，因此，对企业的科学管理水平和防范经营风险的能力提出了更高的要求，建立、健全和完善监事会计监督制度，已成为建立和完善现代企业制度的当务之急。

　　对照国外监事监督制度的相关历史，可以看出：我国许多企业现行的监事会计检查制度还存在一些不足之处。审计流于形式。缺乏得力的会计监督机制与体系，监督机构、监督人不能行使权利，缺乏查账本领，不承担义务，不查账、不监督、不报告、不制止董事经理的不当或非法行为，不履行职责不受处罚。《公司法》关于监事会或监事的规定形同废纸。经济监督的不力引发虚假财会信息的泛滥成灾，导致经营决策和宏观经济决策以及投资人的耳不聪、目不明，从而误导人们以错误信息形成决策失误、投资失误。上世纪末东南亚、菲律宾、泰国和印尼爆发的金融危机，已在沉痛教训中再度强调公司治理结构――重新建立治理股东们赖以保护其受托责任的监事会和监事（包括内部审计师与客串的注册会计师）制度，这一举措值得我们借鉴。

　　注册会计师应按一般公认会计原则而不是管理当局的会计原则来记录和报告会计数据，维护有效的控制制度和程序以保证交易按其发生的情况而不是按有关利益方的喜好予以记录。内部审计师通常被称作企业的灵魂，应当评价财务信息的可靠性和完整性；评价公司政策、程序、计划和规定的遵行情况；检查资产的保管政策；监督资源利用的有效性；评价业绩。注册会计师和内部审计师应接受监事的委托、聘请和授权，共同承担对公司管理人员编制的财务信息提供鉴证的责任。

　　我国新《会计法》在增加第三章公司、企业会计核算的特别规定的同时，在第四章会计监督中规定我国应建立包括以财政、审计机关为主的国家会计监督，以注册会计师为主的社会会计监督在内的会计监督体系，并首先规定各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度，要求“对会计资料定期进行内部审计的办法和程序应当明确”。

　　我们应当贯彻博采众长、以史为鉴、洋为中用、拿来主义的方针，为建立与完善现代企业制度开拓创新，进而完善企业内部控制制度，主要是监事会计监督制度。根据“公司治理结构”的客观要求和新《会计法》的明确规定，总结国内外建立和发展监事审计制度失败与成功两方面的经验教训，加快建立和发展我国的监事监督制度。目前，应采取以下主要措施：

　　1、根据我国《公司法》关于监事会或监事权利义务规定的要求，参照法国、我国台湾的监事审计制度，结合我国当前国情，首先明确公司监事的任职资格：①必须具备会计师以上专业技术任职资格或聘请具备相应任职资格的注册会计师或注册内部审计师；②具备5年以上的良好的执业记录；③与公司董事、经理、会计无利害关系；④与公司经济上无利害关系；⑤在公司住所地（或国内）居住一年以上。　

　　2、制定监事会监督规程，包括会计审计规程、业务审计规程和补充财务审计规程。该规程可由国务院授权中国注册会计师协会、中国内部审计协会和相关部门抽调人员共同制订准则，各类型各实体公司再根据准则制定本公司的《监事会计监督办法》。

　　3、国家工商行政管理部门企业登记主管机构对设立的公司在登记与年检时，要检查“监事任职资格证书”。监事任职资格证书由国家工商行政管理局统一印制，须附与原件审核无误的相应任职资格证书复印件方为有效。

　　4、规定监事每年定期会计审计报告的次数和时间：大中型企业在季度终了后30天内，年度终了后60天内；小型企业在上半年终了后30天，年度终了后45天内。

　　5、规定监事未履行职责的处罚。

　　6、接受客串审计的注册会计师及其事务所应与公司监事会或股东会（仅设监事的公司）签订审计约定书，明确双方权利和义务，实行有偿服务。

　　7、监事业务审计可聘请具有经济师或审计师以上专业技术任职资格者担任。本身是经济师的监事可自行履行职责，各公司的《监事业务审计办法》可在国家审计机关颁布准则的基础上制订。

　　8、监事《补充财务审计规程》可由各公司因行业、因地、因人制宜制订具体办法。

　　9、对监事履行职责情况的检查：由注册会计师在对公司的年度会计报表审计中增加程序，在《审计报告》中增加“监事监督评价段”，其文字规范表述可以为：本年度贵公司监事履行职责较好（或一般或不称职）。

　　10、对履行职责好的监事可由股东会嘉奖，对不称职的监事除由股东会罢免、撤销外，还应另行改选、聘任，报企业登记机关备案。被确认应承担法律责任的不称职监事五年内不得担任任何公司的监事。

　　11、财政、审计部门对公司的监事会计监督制度建立和执行情况每年至少检查一次。已建立《监事会计监督办法》的公司，可视同已建立本单位内部会计监督制度。其检查方式与结构是否以颁发“内部会计监督合格证”的形式施行，可由财政、审计会同企业主管部门另行规定。

　　12、金融部门评定企业信用等级，企业主管部门提升公司资质等级、评定“重点企业”以及各种照顾企业的优惠政策，一律要求企业提供经注册会计师审计的财务报告及“内部会计监督合格证”，否则取消荣誉、照顾和优惠。（审计与经济研究　杨成增）